СРОКИ ДАВНОСТИ: Зачем они нам?
По-видимому, складывается новая традиция – каждый июль налогоплательщики получают “подарок” от Конституционного суда РФ. Новое постановление, посвященное срокам давности по налоговым правонарушениям, под стать прошлогоднему постановлению по выездным налоговым проверкам. Можно даже сказать, что они отлично дополняют друг друга, создавая для налоговых органов фантастические возможности по преследованию налогоплательщиков.
После прошлогоднего постановления казалось, что даже оно не позволяет налоговым органам затягивать проверки больше чем на год, поскольку в противном случае налоговые органы начинали терять результаты самых старых проверяемых периодов. К примеру, начав проверку 2001–2003 гг. в январе 2004 г., налоговый орган должен стремиться завершить ее к концу года, поскольку окончание проверки в 2005 г. грозило ему невозможностью взыскания недоимки, пени и штрафов за 2001 г. Статья 87 Налогового кодекса РФ четко регламентирует запрет на проведение проверок глубже чем на три года, предшествующих году проверки (запомним этот термин).
Новое творение КС РФ подспудно подводит нас к мысли, что такое понимание было ошибочно. Судите сами: в резолютивной части своего постановления КС разрешил судам взыскивать штрафы и за пределами давностных сроков за те правонарушения, которые выявлены в пределах сроков глубины охвата налоговой проверки. На русский язык это переводится так: проверяемые периоды могут отстоять от даты составления акта по результатам налоговой проверки намного дальше, чем три года. И хотя КС не пишет этого явно, но очевидно, что под не вполне ясным термином “год проверки” он подразумевает вовсе не дату завершения проверки. Иначе указанное разрешение из резолютивной части обсуждаемого постановления попросту теряет смысл.
Могу предположить, что “год проверки” – это год, когда налоговый орган фактически начал проверку. То есть в нашем примере таким годом был 2004-й, следовательно, даже закончив проверку в 2005 г. (или в 2006-м, или в 2007-м), налоговый орган будет вправе рассчитывать на бесспорное взыскание недоимки (пеней и штрафов) за 2001 г.
Конечно, я надеюсь, на практике не все будет складываться для налоговых органов слишком просто и суды выработают взвешенный подход. Но ведь важно не это, а то, что КС, не будучи законодателем, дает налоговым органам возможность, на которую они в принципе не вправе были рассчитывать.
Тенденция к размыванию сроков, которые регламентируют работу налоговых органов, по-видимому, является не просто ноу-хау КС РФ, а оружием многоразового использования. У нас уже есть “бессрочные” налоговые проверки и налоговые штрафы. Попробуем предположить, а какие еще сроки можно (нужно) растянуть, не нарушив при этом Конституции РФ, а может быть, даже, наоборот, приблизившись к идеалам этой самой Конституции.
Посмотрим, как обстоят дела со сроками давности в уголовном праве. Сейчас они регламентированы статьей 78 Уголовного кодекса РФ, согласно которой сроки давности исчисляются со дня совершения преступления и до момента вступления приговора суда в законную силу.
Между тем в своем постановлении КС РФ четко указал, что срок давности должен завершаться в момент начала привлечения к ответственности. Поскольку, как справедливо заметил КС в обсуждаемом постановлении, привлечение к ответственности (в том числе и уголовной) являет собой стадийный процесс (т. е. состоящий из нескольких этапов), то начинается он не приговором, а намного раньше. Можно поспорить, когда именно, но очевидно, что не позже чем следователь вынесет обвинительное заключение. Развивая логику КС, придется признать, что в уголовном праве сроки давности должны исчисляться не до момента вступления приговора суда в законную силу, а как максимум в момент направления следователем обвинительного заключения прокурору. Следовательно, действующая сейчас норма пункта 2 статьи 78 УК РФ не соответствует Конституции!
Впрочем, сроки – оружие обоюдоострое. Пожалуй, будет справедливо, если и налогоплательщики иные сроки смогут растянуть себе на пользу. Напомню, что КС РФ предложил дифференцированно подходить к тем налогоплательщикам, которые, противодействуя налоговому контролю, вынуждают налоговые органы нарушать сроки давности привлечения к ответственности. Если это суждение КС истинно, то почему бы не быть верным и его зеркальному брату: если налоговый орган препятствует налогоплательщику в осуществлении своего права, то срок на осуществление такого права становится бесконечным?!
К примеру, многие налогоплательщики имеют излишне уплаченные налоги, вернуть которые невозможно по причине пропуска трехлетнего срока, установленного статьей 78 НК РФ. Ну а что мешает поискать причины пропуска в действиях (бездействии) налоговых органов?! Наверняка они не сообщали вам о фактах переплат, когда вы обращались к ним за информацией о состоянии их расчетов с бюджетом.
При наличии желания и некоторой сноровки можно найти и иные положительные моменты нового постановления. Однако в общем и целом глупо спорить с тем, что оно ухудшает положение налогоплательщиков. Но и к этим переменам не следует относиться с той истерией, которая сопровождает освещение всех последних налоговых решений КС. Многие из возможных ухудшений нельзя и близко сравнивать по масштабу с теми последствиями, которые до сих пор испытывают налогоплательщики после появления год назад публикаций 169-О. Отличие между этими решениями состоит уже в том, что то, что сделал КС РФ на позапрошлой неделе, законодателю под силу исправить, и КС прямо об этом пишет в самом постановлении. В то время как после 169-О нужно было попросту отменять НДС, если бы сам КС не уточнил свою точку зрения.