Изъятие земельного участка для государственных (муниципальных) нужд четко регламентировано действующим законодательством и предполагает последовательную реализацию процедуры прекращение права собственности на земельный участок для Организации, прекращение права постоянного (бессрочного) пользования и досрочное прекращение договора аренды. Причем, изымается земельный участок на основании Решения, принятого органами исполнительной власти, для реализации общественно значимых проектов, с последующим обязательным возмещением правообладателю рыночной стоимости земельного участка, рассчитанной на основании результата оценки, стоимости зданий (строений, сооружений), расположенных на нем, а также убытки и упущенную выгоду, обоснованные правообладателем, согласно достигнутого соглашения сторон, или решения суда, в случае отсутствия согласия, или принудительного изъятия.
При этом, со дня прекращения права на изъятый земельный участок, прекращаются сервитут, если использование земельного участка противоречит целям сервитута, залог, договоры, предметом которых является исполнение обязательства перед третьими лицами за счет изъятого земельного участка.
Данные правоотношения, по мнению доцента кафедры международного и публичного права Юридического факультета Финансового университета при Правительстве Российской Федерации, кандидата юридических наук, Головченко Оксаны Николаевны, определяются законодательством о налогах и сборах как реализация товаров (работ, услуг) и образуют прибыль, как разница между доходами и расходами Организации, при отчуждении материальных и нематериальных активов, связанных с изъятием земельного участки. А вот создают данные правоотношения налоговую обязанности или нет, это тот вопрос, на который постоянно пытаются найти ответ правообладатели земельных участков, у которых изымается земельный участник.
Обращаясь к письму Минфина России от 04.07.2024 № 03-07-11/62429 отмечается позиция исполнительных органов государственной власти, которая определяет, что изъятое для государственных или муниципальных нужд имущество налогоплательщика, то есть передача Организацией на возмездной основе (за компенсацию) права собственности на имущество, признается реализацией, а сумма компенсации - доходом от реализации. Однако, с 01 января 2026 года вступили в силу положения, конкретизирующие правоотношения, связанные с налоговыми последствиями для Организации в результате изъятия земельного участка для государственных (муниципальных) нужд.
Так, согласно пп. 30 п. 2 ст. 146 НК РФ, не являются объектом по налогу на добавленную стоимость операции по передаче объектов недвижимого имущества, которые изымаются для государственных и муниципальных нужд и за которые налогоплательщику в соответствии с законодательством Российской Федерации предоставляются суммы возмещения (компенсации). Однако, по смыслу указанной нормы права, некоторые активы, неразрывно связанные с земельным участком, но не относящиеся к недвижимому имуществу, при их отчуждении (реализации), должны формировать налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость равной рыночной стоимости отчуждаемых активов.
До вступления в силу указанных норм права, налогоплательщики обращали внимание на то, что возмещение за изъятие недвижимого имущества компенсирует утрату имущества и не образует для налогоплательщика экономическую выгоду и, следовательно, не является доходом для целей налогообложения. Однако, исполнительные органы государственной власти не соглашались с данными требованиями, применяя пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ, согласно положениям которой операции по реализации земельных участков (долей в них) не признаются объектом по налогу на добавленную стоимость.
Согласно пп. 68 п. 1 ст. 251 НК РФ не относятся к доходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации доходы, полученные Организацией в виде средств, в качестве компенсации убытков налогоплательщика от изъятия его имущества для государственных и муниципальных нужд, за исключением средств, полученных в качестве компенсации убытков, ранее учтенных для целей налогообложения.
При этом, в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.06.2009 № 2019/09 отмечается, что процедура изъятия земельного участка должна соответствовать принципу полного возмещения всех убытков, которые возникают у Организации. Вместе с тем, законодателем не предусматривается включение налога на прибыль организации в суммы предварительного и равнозначного возмещения, а значит, полученные доходы не должны учитываться в налогооблагаемой базе по налогу на прибыль организации.
Такой же позиции придерживается и Минфин России, который в Письме от 25 ноября 2024 № 03-11-11/117947, отмечает, что при определении объекта налогообложения в связи с применением УСН доходы в виде сумм возмещения в связи с изъятием земельных участков для государственных и муниципальных нужд собственникам этих земельных участков, землепользователям, землевладельцам и арендаторам этих земельных участков, а также правообладателям расположенных на этих земельных участках объектов недвижимости, не учитываются.
Вместе с тем, упущенная выгода, полученная налогоплательщиком при изъятии земельного участка, в норме права не поименована, что определяет необходимость учитывать соответствующие доходы по налогу на прибыль организации. Иные убытки, которые у Организации образуются в связи с изъятием земельного участка, будут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организации, включающую доход от полученной упущенной выгоды, в общеустановленном порядке.