В течение длительного промежутка понятие дробления бизнеса активно применялось в судебной практике, в отношениях между налогоплательщиками и налоговыми органами, однако не имело законодательного толкования и являлось предметом споров в научной и экспертной среде.

В соответствии с Федеральным законом от 12.07.2024 N 176-ФЗ (ред. от 12.12.2024) «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации….», под дроблением понимается разделение единой предпринимательской деятельности между несколькими формально самостоятельными лицами (организациями, предпринимателями), в отношении которых осуществляется контроль одними и теми же лицами, направленное исключительно или преимущественно на занижение сумм налогов путем применения специальных налоговых режимов.

Многочисленные признаки искусственного дробления бизнеса приводились неоднократно в письмах ФНС России и обзорах судебной практики, однако установить исчерпывающий перечень таких признаков, ввиду постоянно совершенствующихся способов налоговой оптимизации, практически невозможно. При этом, само по себе наличие того или иного критерия в деятельности участников бизнеса не свидетельствует об однозначном получении необоснованной налоговой выгоды и может быть экономически оправданным.

На основе анализа судебной практики доцент кафедры налогов и налогового администрирования Финансового университета, к.э.н. Пьянова Марина Владимировна делает выводы, что из значительного перечня рассматриваемых признаков можно выделить укрупненно ряд маркеров, которые однозначно свидетельствуют об искусственном дроблении, целью которого является уклонение от уплаты налогов:

1. отсутствие деловой цели;

2. несамостоятельность участников;

3. применение специальных налоговых режимов участниками бизнес-структуры (сочетание ОСН и спецрежимов).

В налоговой практике присутствует множество «схем» искусственного дробления, имеющих разную сложность и продолжительность функционирования, однако причины, по которым схемы прекращают существование, всегда одинаковы (рис. 1).

Добровольный отказ от дробления бизнеса – это исчисление и уплата лицами, участвовавшими в дроблении, налогов в размере, определенном в результате объединение по всей группе участников схемы доходов и других показателей, соблюдение которых является условием применения специальных налоговых режимов. Как уточняет к.э.н. Анна Юрьевна Клоницкая, доцент кафедры налогов и налогового администрирования Финансового университета, этот вариант представляется самым разумным и безболезненным для налогоплательщиков, хотя сохраняются риски привлечения к ответственности за предыдущие периоды.

В результате налоговой проверки контролирующие органы выявляют признаки дробления, определяют действительные налоговые обязательства и доначисляют налоги, штрафы и пени по всей группе участников. Налоговые последствия в этом случае могут быть очень тяжелыми для бизнеса.

Налоговая амнистия представляет собой прекращение обязанности по налогам, не уплаченным в результате дробления за определенный период, в случае прекращения дробления. Механизм амнистии действует с июля 2024 года в соответствии с Федеральным законом от 12.07.2024 N 176-ФЗ и затрагивает тех лиц, которые в 2022-2024 гг. применяли специальные налоговые режимы и для этого пользовались дроблением бизнеса.

Действующая амнистия применяется при соблюдении определенных условий:

1. Решение по налоговой проверке за 2022-2024 гг., в котором налоговые органы доначислили неуплаченные из-за дробления налоги, вступило в силу после 12.07.2024 г.

2. Сложились обстоятельства, в которых налогоплательщик освобождается от доначислений в виде налогов, штрафов и пеней, связанных с дроблением. Такие обстоятельства могут возникнуть в следующих случаях:

- добровольный отказ от дробления. В соответствии с Письмом ФНС России от 21.03.2025 N СД-4-3/3006@ «О переходе на общую систему налогообложения с УСН в целях добровольного отказа от дробления бизнеса» налогоплательщик может объединить показатели по группе, и определить по ним подходящий налоговый режим;

- если дробление не применялось или не установлено выездными проверками за 2025-2026 гг.;

- выездные проверки за 2025-2026 гг. не назначались, то есть налоговые органы не усматривают риски дробления бизнеса, а значит, факт добровольного отказа от дробления можно считать подтвержденным;

- организация прекращает существование. Если в отношении организации в ЕГРЮЛ внесена запись о процессе ликвидации, предстоящем исключении из реестра или банкротстве, такая организация подпадает под амнистию.

Если условия применения амнистии выполнены, то у налогоплательщика прекращаются обязательства по уплате сумм налогов, доначисленных за 2022-2024 гг. из-за дробления, пеней на эти суммы, штрафов за неуплату этих налогов, штрафов за непредставление отчетности по общей системе налогообложения, штрафов за нарушение правил учета доходов, расходов.

Важно также, что амнистия не распространяется на доначисления по налогам за 2021 г. и более ранние периоды, а также доначисления по итогам налоговых проверок, не связанные с дроблением бизнеса, например, по налогу на доходы физических лиц, страховым взносам, налогу на добавленную стоимость и налогу на добычу полезных ископаемых.