Специальный налоговый режим «Налог на профессиональный доход» (НПД) применяется в России в порядке эксперимента с 2019 года. Сам эксперимент рассчитан на десять лет. Целью введения НПД стало выведение из серой зоны доходов, получаемых физическими лицами по ряду операций, а также поддержка государством самостоятельной трудовой деятельности населения и их предпринимательских способностей. Право на применение НПД имеют физические лица и индивидуальные предприниматели (ИП), годовой доход которых не превышает 2,4 млн руб. в год. При этом ИП не могут использовать труд наемных работников. Плательщики НПД, или как их часто называют самозанятые, платят налог по весьма низким ставкам (4% - для доходов, получаемых от физических лиц; 6% - для доходов, получаемых от ИП и юридических лиц). Привлекательными моментами являются также простейшая система регистрации и ведения учета (через мобильное приложение, личный кабинет или оператора). За прошедшие шесть лет эксперимента (с 2019 по 2026 годы) количество плательщиков увеличилось в 45 раз, а сумма налоговых поступлений – в 120 раз. В 2026 г. в России 15,2 млн. человек применяли НПД.
Успешное проведение эксперимента, тем не менее, выявило определенные проблемы, с которыми столкнулись не только налоговые органы, но и добросовестные налогоплательщики. Клоницкая А.Ю., доцент кафедры налогов и налогового администрирования Финансового университета при Правительстве Российской Федерации, обращает внимание на неоднозначность нормы об освобождении самозанятых от уплаты страховых взносов как на обязательное пенсионное, так и на обязательное медицинское страхование (при этом 37% от сумм уплаченного НПД поступает в бюджет ФОМС). Данное освобождение снижает налоговую нагрузку, но имеет при этом отрицательное последствие. В страховой стаж, необходимый для назначения страховой пенсии по старости граждан не засчитывается тот временной период, когда они работают на НПД. В результате даже те самозанятые, которые получают высокие доходы, могут столкнуться с проблемой недостаточной пенсии в будущем, поскольку их деятельность не способствует формированию пенсионных прав. Клоницкая А. Ю. отмечает, что самозанятые могут в добровольном порядке уплачивать фиксированные страховые взносы. В этом случае в общий страховой стаж будет засчитываться один год, что позволит самозанятым сформировать пенсионные права на страховую пенсию по старости при наличии требуемой продолжительности страхового стажа и величины индивидуального пенсионного коэффициента. Сегодня только 3% от общего числа плательщиков НПД уплачивают страховые взносы.
В ходе проведения эксперимента по НПД налоговые органы столкнулись с целым рядом схем уклонения от уплаты налога. Одна из типовых схем направлена на переквалификацию форм сделок, которые позволяют обойти законодательно установленные ограничения. Мельникова Н.П., профессор кафедры налогов и налогового администрирования Финансового университета при Правительстве Российской Федерации, выделяет так называемую агентскую схему незаконного применения НПД. Суть схемы состоит в сокрытии посреднической деятельности лица, применяющего НПД, посредством применения юридической конструкции составления двух независимых договоров. Например, некая организация-заказчик заключает договор с самозанятым на проведение рекламных услуг в сети Интернет. Плательщик НПД выполняет указанные услуги, привлекая третье лицо. Однако оплата услуг этого третьего лица осуществляется за счет средств организации-заказчика. Формально присутствуют два независимых договора купли-продажи рекламных услуг. Фактически же в данной схеме самозянятый, оказывает посредническую услугу. В рамках контрольных мероприятий налоговые органы могут доказать незаконный характер данной схемы и привлечь к ответственности как организацию-заказчика, так и лишить права на применение НПД налогоплательщика.
Другая типовая схема переквалификации гражданско-правовых отношений в трудовые связана с тем, что самозанятые не обязаны уплачивать страховые взносы. Мельникова Н.П. отмечает, что схемы незаконных трудовых отношений используются для уклонения от налогообложения уже не один десяток лет, и за эти годы сформирована система риск-маркеров, в том числе на уровне Рекомендаций Международной организации труда. Налоговыми органами также разработана система контрольных мероприятий, которые через оценку уровня заработной платы, позволяют выявить схемы незаконного применения НПД. Прежде всего, это работа Межведомственных комиссий по противодействию нелегальной занятости (основанные Рострудом). Кроме того, в ФНС России создана автоматизированная система контроля «Доходы физических лиц РИСКИ». Система не нацелена непосредственно на сделки с самозанятыми, однако она позволяет выявлять занижение заработной платы, источником которого может стать необоснованное применение НПД и подмена трудовых отношений. В ФНС России также разработана специализированная скоринговая система «Мобильное автоматизированное рабочее место», которая позволяет выявлять схемы незаконного использования НПД с целью сокрытия трудовых отношений (на данный момент еще не введенная в промышленную эксплуатацию).
Расширение практики применения НПД физическими лицами, работа налоговых органов по противодействию незаконному использованию НПД в целях уклонения от налогообложения позволяет надеяться на успех эксперимента и включения в дальнейшем НПД в состав специальных налоговых режимов на постоянной основе.